增值稅期末留抵稅額，指的是一般納稅人當(dāng)期銷項稅額小于當(dāng)期進(jìn)項稅額不足抵扣時，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣的進(jìn)項稅額。自2019 年4 月1日起試行增值稅期末留抵退稅制度以來，這項政策由于涉及的內(nèi)容較為復(fù)雜，一直是實務(wù)中的重難點，在執(zhí)行中容易產(chǎn)生偏差，削弱政策的減負(fù)效應(yīng)。本文圍繞該政策的適用范圍、適用條件、計算方式等梳理執(zhí)行要點。

適用范圍

由于xinguan肺炎疫情防控重點保障物資生產(chǎn)企業(yè)留抵退稅政策已到期失效，本文僅對一般性行業(yè)留抵退稅政策和先進(jìn)制造業(yè)留抵退稅政策進(jìn)行分析。

（一）一般性行業(yè)留抵退稅

根據(jù)《財政部稅務(wù)總局 海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019 年第39 號）（以下簡稱“第39號公告”）規(guī)定，自2019 年4 月1 日起，符合條件的一般性行業(yè)納稅人可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請退還增量留抵稅額。

（二）先進(jìn)制造業(yè)留抵退稅

根據(jù)《財政部稅務(wù)總局關(guān)于明確部分先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2019 年第84 號）（以下簡稱“第84號公告”）規(guī)定，自2019 年6 月1 日起，符合條件的部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人可以自2019 年7月及以后納稅申報期向主管稅務(wù)機關(guān)申請退還增量留抵稅額。這里的部分先進(jìn)制造業(yè)納稅人，是指按照《國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》，生產(chǎn)并銷售非金屬礦物制品、通用設(shè)備、專用設(shè)備及計算機、通信和其他電子設(shè)備銷售額占全部銷售額的比重超過50%的納稅人。

根據(jù)《財政部稅務(wù)總局關(guān)于明確先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2021 年第15 號）（以下簡稱“第15號公告”）規(guī)定，自2021 年4 月1 日起，符合條件的先進(jìn)制造業(yè)納稅人可以自2021年5月及以后納稅申報期向主管稅務(wù)機關(guān)申請退還增量留抵稅額。該政策在第84號公告的基礎(chǔ)上，將生產(chǎn)并銷售“醫(yī)藥”“化學(xué)纖維”“鐵路、船舶、航空航天和其他運輸設(shè)備”“電氣機械和器材”“儀器儀表”銷售額占全部銷售額的比重超過50%的納稅人納入先進(jìn)制造業(yè)留抵退稅政策的適用范圍。

在判斷納稅人是否符合先進(jìn)制造業(yè)留抵退稅政策的適用范圍時，需要把握三點：

一是行業(yè)判斷的標(biāo)準(zhǔn)。不是直接按照納稅人登記的行業(yè)，而是根據(jù)相關(guān)業(yè)務(wù)的銷售額占比判斷。

二是銷售額比重的計算區(qū)間。銷售額比重根據(jù)納稅人申請退稅前連續(xù)12 個月的銷售額計算確定；申請退稅前經(jīng)營期不滿12 個月但滿3個月的， 按照實際經(jīng)營期的銷售額計算確定；經(jīng)營期不滿3 個月的，需要待實際經(jīng)營滿3 個月后再計算確定。

三是銷售額占比的標(biāo)準(zhǔn)。相關(guān)業(yè)務(wù)銷售額比重必須超過50%，比重恰好等于50%的納稅人不得按先進(jìn)制造業(yè)政策申請增量留抵退稅。

適用條件

對于一般性行業(yè)留抵退稅，需要同時滿足五個條件：一是自2019 年4月稅款所屬期起，連續(xù)六個月（按季納稅的，連續(xù)兩個季度）增量留抵稅額均大于零，且第六個月增量留抵稅額不低于50萬元；二是納稅信用等級為A 級或者B 級；三是申請退稅前36個月未發(fā)生騙取留抵退稅、出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票情形的；四是申請退稅前36 個月未因偷稅被稅務(wù)機關(guān)處罰兩次及以上的；五是自2019年4 月1 日起未享受即征即退、先征后返（退）政策。

對于先進(jìn)制造業(yè)留抵退稅，沒有連續(xù)六個月增量留抵稅額均大于零且第六個月不低于50萬元的條件，只要求申請退稅的當(dāng)期增量留抵稅額大于零，其他條件與一般性行業(yè)留抵退稅相同。

實務(wù)中判斷納稅人是否符合享受條件需要注意以下四點：

（一）正確理解“增量留抵稅額”

一般性行業(yè)留抵退稅政策和先進(jìn)制造業(yè)留抵退稅政策中可以申請退還的增量留抵稅額，均是指與2019 年3月底相比新增加的期末留抵稅額。對于2019 年4 月1 日以后新設(shè)立的納稅人（包括2019 年4 月1日后新登記的一般納稅人），默認(rèn)其2019 年3月底的留抵稅額為零，因此其當(dāng)期的期末留抵稅額即為增量留抵稅額。比如，納稅人自2021年8 月1 日起登記為增值稅一般納稅人，所屬期8 月的《增值稅及附加稅費申報表（一般納稅人適用）》上的期末留抵稅額為100元，則該納稅人當(dāng)期的增量留抵稅額為100 元。

（二）正確理解“連續(xù)六個月”

一是“滾動計算，期期均算”。比如，2019 年4—9月稅款所屬期是一個連續(xù)期間，期間內(nèi)每個月的增量留抵稅額均要大于零，若2019 年6 月的增量留抵稅額等于零，則自6月終止計算，需要從2019 年7月稅款所屬期重新計算“連續(xù)六個月”。

二是“不得重復(fù)，一年Zui多兩次”。納稅人取得退還的留抵稅額后，若想再次申請留抵退稅，需要重新判斷是否符合條件，即此前已申請退稅的“連續(xù)六個月”，不能再次作為判斷期間參與計算。比如，納稅人2020年1—6 月稅款所屬期符合條件并辦理退稅后，下一個“連續(xù)六個月”的計算期間應(yīng)從2020 年7月稅款所屬期開始。換句話說，納稅人在一個會計年度中，Zui多只能申請兩次退稅。

（三）正確適用“納稅信用等級”

一是納稅信用等級為M 級、C 級、D級的納稅人均不符合條件。二是根據(jù)納稅人申請留抵退稅當(dāng)期的納稅信用等級判斷是否符合規(guī)定條件，即以納稅人向主管稅務(wù)機關(guān)提交《退（抵）稅申請表》時的納稅信用等級確定。如果在申請時符合條件，但退稅后納稅信用等級被調(diào)整的，不需要追繳已退的稅款。

（四）正確判定“未享受即征即退”

如納稅人在2019 年3 月31 日前申請即征即退且符合政策規(guī)定，于4 月1日后收到退稅款，屬于“未享受即征即退”的情形，可以按規(guī)定申請退還留抵稅額。需要注意的是，納稅人按照第39 號公告、第84號公告和第15 號公告規(guī)定取得增值稅留抵稅款的，不得再申請享受增值稅即征即退、先征后返（退）政策。

計算方式

一般性行業(yè)留抵退稅政策規(guī)定，允許退還的增量留抵稅額= 增量留抵稅額×進(jìn)項構(gòu)成比例×60%.先進(jìn)制造業(yè)留抵退稅政策規(guī)定，允許退還的增量留抵稅額= 增量留抵稅額× 進(jìn)項構(gòu)成比例，沒有60%的比例限制。上述公式中進(jìn)項構(gòu)成比例的計算口徑相同，均為2019 年4月至申請退稅前一稅款所屬期內(nèi)已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進(jìn)項稅額的比重。在計算時，應(yīng)注意以下要點：

（一）進(jìn)項構(gòu)成比例計算起點始終為2019 年4 月

不論納稅人何時申請留抵退稅，進(jìn)項構(gòu)成比例計算周期的起點只能是2019 年4 月。如納稅人在2021 年7月稅款所屬期申請留抵退稅，進(jìn)項構(gòu)成比例計算期間為2019 年4 月稅款所屬期至2021 年6 月稅款所屬期。

（二）進(jìn)項構(gòu)成比例的分子不能隨意擴圍

進(jìn)項構(gòu)成比例的分子，僅指增值稅專用發(fā)票、機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額。其他扣除憑證不在范圍內(nèi)，如收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票、購進(jìn)國內(nèi)旅客運輸服務(wù)取得的非專票抵扣憑證（電子普通發(fā)票，注明旅客身份信息的航空運輸電子客票行程單、鐵路車票、公路、水路等其他客票）、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或銷售發(fā)票等。

（三）進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出不影響進(jìn)項構(gòu)成比例

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認(rèn)證確認(rèn)期限等增值稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第45 號），在計算允許退還的增量留抵稅額的進(jìn)項構(gòu)成比例時，納稅人在2019 年4月至申請退稅前一稅款所屬期內(nèi)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項稅額，無須從已抵扣的增值稅專用發(fā)票、機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額中扣減。

（四）一次性轉(zhuǎn)入的待抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項稅額

對納稅人前期待抵扣的不動產(chǎn)進(jìn)項稅額，在2019 年4 月1日后可以一次性轉(zhuǎn)入，在轉(zhuǎn)入當(dāng)期，這部分進(jìn)項稅額視同取得專用發(fā)票的進(jìn)項稅額，參與進(jìn)項構(gòu)成比例的計算。在當(dāng)期形成留抵稅額的，可用于計算增量留抵稅額。

（五）加計抵減額不參與留抵退稅的計算

生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人按規(guī)定計提的加計抵減額，直接抵減增值稅的應(yīng)納稅額，不屬于增值稅抵扣鏈條的范疇，所以加計抵減的期末余額不能比照留抵稅額申請退還。另外，加計抵減額是按照納稅人當(dāng)期可抵扣的進(jìn)項稅額計提的，留抵稅額的來源同樣是當(dāng)期可抵扣的進(jìn)項稅額，納稅人申請留抵退稅只是提前使用了留抵稅額，其在退稅后按規(guī)定申報進(jìn)項轉(zhuǎn)出，調(diào)減期末留抵稅額，相當(dāng)于進(jìn)項稅額已經(jīng)使用，而不是因為不能抵扣而轉(zhuǎn)出，因此同時享受了加計抵減政策和申請留抵退稅的納稅人，不需要因為取得了留抵退稅而調(diào)減加計抵減期末余額。

操作關(guān)鍵點

1.征期內(nèi)完成申報后方可申請。納稅人應(yīng)于符合留抵退稅條件的次月起，在增值稅納稅申報期內(nèi)，完成本期增值稅納稅申報后，通過電子稅務(wù)局或辦稅服務(wù)廳提交《退（抵）稅申請表》。

2.和出口退稅的銜接。納稅人出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為，適用免抵退稅辦法的，可以在同一申報期內(nèi)，既申報免抵退稅又申請辦理留抵退稅。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)先辦理免抵退稅。辦理免抵退稅后，納稅人仍符合留抵退稅條件的，再辦理留抵退稅。納稅人適用免退稅辦法的，相關(guān)進(jìn)項稅額不得用于退還留抵稅額。

3.暫停和終止操作。稅務(wù)機關(guān)在辦理留抵退稅期間，發(fā)現(xiàn)符合留抵退稅條件的納稅人存在以下情形，暫停為其辦理留抵退稅：存在增值稅涉稅風(fēng)險疑點的；被稅務(wù)稽查立案且未結(jié)案的；增值稅申報比對異常未處理的；取得增值稅異?？鄱悜{證未處理的；國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。如果增值稅涉稅風(fēng)險疑點等情形已排除，且相關(guān)事項處理完畢后，納稅人仍符合留抵退稅條件的，稅務(wù)機關(guān)繼續(xù)為其辦理留抵退稅；納稅人不再符合留抵退稅條件的，不予留抵退稅。

需要注意的是，稅務(wù)機關(guān)對增值稅涉稅風(fēng)險疑點進(jìn)行排查時，發(fā)現(xiàn)納稅人涉嫌騙取出口退稅、虛開增值稅專用發(fā)票等增值稅重大稅收違法行為的，終止為其辦理留抵退稅。稅務(wù)機關(guān)對納稅人涉嫌增值稅重大稅收違法行為核查處理完畢后，納稅人仍符合留抵退稅條件的，可按規(guī)定重新申請辦理留抵退稅。

4.納稅人收到退稅的當(dāng)月，應(yīng)將退稅額從可抵扣稅額中轉(zhuǎn)出。即在收到退稅次月的申報期內(nèi)，將收到的稅額填報《增值稅及稅費附加稅費申報表附列資料（二）》（本期進(jìn)項稅額明細(xì)）的“二、進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出額”第22行“上期留抵稅額退稅”對應(yīng)的“稅額”欄。

對其他稅（費）種的影響

（一）留抵退稅額允許從“一稅兩附加”計稅依據(jù)中扣除

納稅人實際繳納的增值稅稅額是城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加和地方教育附加的計稅（征）依據(jù)，根據(jù)《財政部稅務(wù)總局關(guān)于增值稅期末留抵退稅有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅教育費附加和地方教育附加政策的通知》（財稅〔2018〕80號）規(guī)定，對實行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加和地方教育附加的計稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額。

（二）退稅收入不屬于企業(yè)所得稅收入

由于增值稅增量留抵退稅屬于對可結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的進(jìn)項稅額的退還，不涉及收入確認(rèn)，不屬于企業(yè)所得稅征收范圍。企業(yè)在收到增值稅增量留抵退稅款后，沖減應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額），不需要確認(rèn)收入。